Por Erik Ramírez, CPA, MAF, MFI
Erik, es gerente de impuestos en Faycatax, la división de
impuestos del Bufete Facio & Cañas en Costa Rica
1- Breve reseña y normas aplicables Sobre las presunciones tributarias
Por varios años las sociedades que no tenían actividad económica (lucrativa) no debían
cumplir con deberes formales o materiales de ningún tipo. Sobre este ultimo está claro,
porque no generaban ingresos sujetos a impuesto a utilidades, con la excepción de la
existencia del impuesto a las personas jurídicas.
Con la reforma al artículo 2 de la Ley del impuesto sobre la Renta (LISR) por medio
de la ley 9635 (LF) esta premisa cambia porque ahora se consideran contribuyentes a
las personas jurídicas legalmente constituidas realicen actividad lucrativa o no.
Entonces con base a lo anterior, ahora las sociedades inactivas tendrán deberes
formales de presentación de información a la Administración Tributaria tal y como lo
indica el Reglamento a la LISR y la Resolución General DGT-R-075-2019:
a. Inscripción en el impuesto sobre las utilidades -pese a no ser susceptibles de
generación de renta gravable en dicho impuesto- y
b. De declaración en régimen especial (convirtiéndose en una mera declaración
patrimonial).
Así también la resolución 38-2020, menciona que debe toda sociedad mercantil o de
personas deberá inscribirse con el código 960113:
Todas las personas jurídicas legalmente constituidas, mercantiles o no, de capital o
de personas, deben inscribirse en el Registro Único Tributario de la Dirección
General de Tributación como contribuyentes del Impuesto Sobre la Renta, sea que
realicen actividades de carácter lucrativo o sustantivo o no. Las personas jurídicas
que no desarrollen actividades lucrativas deben inscribirse dentro de los 10 días
hábiles siguientes a que queden legalmente constituidas con el código de actividad
“960113 Persona jurídica legalmente constituida”
El último párrafo del artículo 4 del RLISR establece que las personas jurídicas
inactivas:
“…son aquellas sociedades constituidas en el país que no desarrollan actividad
lucrativa de fuente costarricense, definida en el artículo 1 de este Reglamento. La
Sociedades inactivas, su tratamiento
tributario y contable.
Por Erik Ramírez, CPA, MAF, MFI
Erik, es gerente de impuestos en Faycatax, la división de
impuestos del Bufete Facio & Cañas en Costa Rica
Administración Tributaria determinará la forma en que las sociedades de cita deberán
de cumplir con sus obligaciones formales.
Originalmente se habló sobre el formulario D-135 en la resolución citada para cumplir
con el deber de declarar, pero recientemente con la resolución DGT-R-38-2020 se
mantiene el formulario D-101 mismo de las sociedades activas como único formulario
para declarar, pero “recortado” para que el declarante incluya solamente la
información del balance general.
Sin embargo, por medio de la resolución DGT-R-02-2021 se adiciona un transitorio
en el que se establece que los contribuyentes, si así lo desean, podrán presentar el
formulario D-101 ordinario incluyendo la información solicitada en la resolución 75-
2019.
Entonces tendríamos como fecha límite para declarar el 15 de marzo del 2022
siguiendo los lineamientos de las Normas Internacionales de Información Financiera
(NIIFs) para preparar la información contable a revelar, como guía mínima me parece,
ya que hay que tomar en cuenta que, aunque la norma tributaria establezca el uso de
estos estándares, basados en el principio fundamental de las NIIFs las sociedades
inactivas no podrían acogerlos, como veremos.
2- Sobre las presunciones tributarias
En la declaración del ISR se deberá presentar un balance general compuesto por
activos, pasivos (de haberlos) y patrimonio, cumpliendo con las técnicas mínimas
contables para mostrar los saldos patrimoniales de la sociedad inactiva.
Con la información presentada la Administración Tributaria (AT) y con base en sus
potestades de fiscalización, puede solicitar a los contribuyentes, mediante
requerimiento individualizado o en un procedimiento de fiscalización formal, los
soportes documentales y movimientos de los saldos de las cuentas contables que se
declararían.
Tales soportes deberían revelar el origen de las transacciones; por ejemplo, si existen
bienes inmuebles, los recursos con los que se adquirieron esos bienes, por lo que podría
solicitar cheques, transferencias, comprobantes como la escritura pública con el precio
del bien, así como la adecuada formalización en actas de asamblea general de socios
sobre los aportes recibidos en la sociedades, sean en dinero o en especie para adquirir
esos bienes, ya que en principio resulta claro que la sociedad no tiene recursos ni
actividad económica que produzcan fondos propios.
En el caso de cuentas bancarias o inversiones permanentes o temporales deberá
igualmente tenerse evidencia de la forma en que esas inversiones fueron realizadas y
con qué recursos, estados de cuenta, ingresos por intereses si fueron capitalizados o
consumidos por el socio persona física.
Los activos deben tener relación directa con la cuenta contable que los equilibra
¨aportes de capital¨, pudiéndose registrar como capital social o aportes extraordinarios,
entiéndese que fueron adquiridos o recibidos como aportes del socio y que no
provienen de una actividad lucrativa.
En el supuesto de que el contribuyente no lograra revelar y soportar documentalmente
a satisfacción de la AT los saldos del activo y patrimonio, podría darse un eventual
ajuste por incremento injustificado de patrimonio según el articulo 5 de la LISR.
Sin profundizar en la técnica a utilizar para la construcción de la presunción, me parece
que el posible ajuste no seguiría reglas del impuesto a las utilidades puesto que, si se
demuestra que la actividad no tuvo relaciones con otras sociedades o personas, también
podría pensarse que los activos que posee la entidad fueron provenientes de una única
transacción por lo que podrían estar sujetos también al régimen del Capitulo XI.
Recordemos que si bien el ajuste puede presumirse, se dio en periodos anteriores y se
detectó en el 2020 donde existen ahora dos regímenes diferentes -utilidades y rentas y
ganancias de capital-, podría el contribuyente alegar en un escenario de eventual
contingencia estar sujeto al 15% y no al 30%.
De acuerdo a lo anterior deberá también analizarse si las transacciones cuestionadas
están prescritas luego de observar los soportes y el origen de las transacciones que se
dieron en años antiguos a los revisados por la AT.
3- Preparación de la contabilidad
La resolución citada establece que los contribuyentes deberán aplicar las NIIFs para
efectos de declarar los activos, pasivos y patrimonio y me parece comete un error
técnico en el uso del marco normativo.
Para utilizar las NIIFs la entidad debe estar en negocio en marcha, si este no se da, el
contribuyente no estaría obligado a utilizar las bases de preparación contables que
obligan o recomiendan las NIIF, así la AT no podría alegar el incumplimiento de las
NIIFs para motivar una posible presunción.
Según lo anterior ante la pregunta de que cuál marco normativo deberemos utilizar
estarían sin duda las NIIFs como una recomendación no como una obligación.
Como ejemplo se pueden utilizar guías para establecer el valor de un activo en un
momento dado si hay pérdida de información original, pero revaluar que implica el
aumento del activo para respaldar la existencia de este, me parece más bien
contraproducente, ya que, ante la presunción tributaria, la AT podría utilizar este valor
como la base imponible y así aplicar la tarifa.
Entonces ¿Por qué es importante defender que no se deben aplicar NIIF?
La AT como parte de sus argumentos para aplicar una posible presunción alegaría una
contabilidad deficiente e irregular que no cumple NIIF, pero como ya vimos las
entidades inactivas no deben seguir obligatoriamente el marco normativo, pero sí por
recomendación de guías para un adecuado registro.
A continuación, recomiendo algunas guías básicas para mostrar información financiera
en una contabilidad con principios básicos:
a. Identificar la fecha y monto del capital social emitido en su constitución.
b. Identificar los activos que controla la entidad, preparando un auxiliar contable
con la fecha de compra, valor, descripción del bien, ubicación.
c. Identificar la información del origen de la compra, transferencias, copias de
cheques, etc.
d. De no haber información en el caso de inmuebles realizar un peritaje para la
fecha en que se muestra su adquisición según la escritura pública.
e. En otros tipos de activos como inversiones, buscar los movimientos de compras
ventas etc. con fechas y evidencia de terceros para efectos registrar estos.
f. Con base en lo anterior preparar asientos contables con el capital social de la
constitución y con los demás aportes de activos a la sociedad para emitir un
balance de comprobación y un balance general, avalados por un contador
privado incorporado.
